Loi de finances rectificative pour 2012

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Création du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE)

Afin de favoriser la compétitivité des entreprises françaises, un nouveau crédit d'impôt en faveur des entreprises, assis sur la masse salariale brute supportée au cours de l'année pour les rémunérations inférieures ou égales à 2,5 SMIC a été créé. Le texte précise que le crédit d'impôt ne doit pas financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l'entreprise.

Son mécanisme est similaire à la plupart des crédits d'impôt applicables aux entreprises. Ainsi, toutes les entreprises imposées selon leur bénéfice réel peuvent en bénéficier, qu'elles soient soumises à l'impôt sur les sociétés ou à l'impôt sur le revenu. En pratique, seules sont exclues les entreprises placées sous le régime du forfait agricole ou imposées selon le régime des « micro-entreprises ». Ce dispositif s'applique en outre quelles que soient la nature de l'activité (industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole) et le mode d'exploitation (entreprise individuelle ou société) de ces entreprises.

Le crédit d'impôt s'applique également aux coopératives exonérées d'impôt sur les sociétés.

Son taux est fixé à 4 % pour 2013 et 6 % à partir de 2014.

Il est imputable sur l'impôt dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle les rémunérations ont été versées. En cas d'excédent, le contribuable constaté une créance sur l'Etat utilisable pour le paiement de l'impôt des trois années suivantes et remboursable à la fin de cette période. Soulignons que le texte prévoit que la créance est immédiatement remboursable pour certaines catégories d'entreprises (les PME, les entreprises en difficulté et les jeunes entreprises innovantes).

Ce dispositif s'applique aux rémunérations versées à compter de 2013.

– Question soulevée –

Les rémunérations prises en compte dans le calcul sont celles versées au cours de l'année civile. On peut donc s'interroger sur les modalités pratiques d'utilisation du crédit d'impôt pour les entreprises qui clôturent leur exercice en cours d'année. Si les mêmes principes que ceux appliqués aux autres crédits d'impôt étaient retenus, une entreprise qui clôture en cours d'année pourrait imputer le crédit d'impôt sur l'impôt dû au titre de l'exercice clos au cours de l'année suivant celle pendant laquelle elle a engagé des dépenses éligibles. En pratique, une entreprise qui clôture au 30 juin N calcule un crédit d'impôt sur les rémunérations versées entre le 1er janvier et le 31 décembre N-1. Le crédit d'impôt étant applicable aux rémunérations versées à compter du 1er janvier 2013, une entreprise qui clôture ses exercices au 30 juin 2013 ne pourrait utiliser sa créance de crédit d'impôt qu'en 2015 (exercice du 1er juillet 2012 au 30 juin 2013 : les dépenses engagées en 2012 ne sont pas éligibles, aucun crédit ne peut être constaté ;  exercice du 1er juillet 2013 au 30 juin 2014 : prise en compte des dépenses engagées en 2013 pour le calcul du crédit).

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Apport cession de titres

Une telle opération consiste pour une personne physique à apporter à une société soumise à l'IS qu'elle contrôle, des titres, dont la plus-value d'échange bénéficie d'un sursis d'imposition automatique prévu par l'article 150-0 B du CGI. Cet apport peut être suivi dans un délai assez court d'une cession des titres reçus par la société bénéficiaire à un tiers. En pratique, ces opérations d'apport-cession permettent de céder les titres à un tiers, souvent pour leur valeur d'apport, tout en bénéficiant du sursis d'imposition, qui ne s'éteint qu'au moment de la cession ultérieure des titres reçus par la personne physique lors de l'apport.

La présente mesure prévoit de limiter le champ d‘application du sursis d'imposition automatique dans le cadre de telles opérations.

Pour les apports réalisés à compter du 14 novembre 2012, la plus-value d'échange est automatiquement soumise à un régime de report d'imposition (ce qui implique une évaluation de la plus-value et une déclaration officielle de celle-ci à l'administration fiscale).

Le report prend fin en cas de cession à titre onéreux des titres reçus en rémunération de l'apport et non en cas de « transmission » comme le prévoyait le projet gouvernemental qui avait pour conséquence de taxer la plus-value au décès de l'apporteur ou en cas de donation des titres reçus.

Le report prend fin en cas de cession à titre onéreux (de rachat, de remboursement ou d'annulation) des titres apportés dans les 3 ans de l'apport, sauf si la société bénéficiaire de l'apport prend l'engagement  (et le respecte) d'investir le produit de la cession dans les 2 ans suivant celle-ci et à hauteur d'au moins 50% du montant de ce produit, soit dans le financement d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l'exception de la gestion d'un patrimoine mobilier ou immobilier, soit dans l'acquisition d'une fraction du capital d'une société exerçant une activité opérationnelle et à condition que cette acquisition lui permette d'en prendre le contrôle, soit dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une ou plusieurs sociétés passibles de l'IS, poursuivant une activité opérationnelle ou de holding et répondant aux conditions de l'article 150-0 D bis, II, 3°, b du CGI.

Si la cession des titres apportés intervient après 3 ans, il n'est pas mis fin au report et il n'y a plus d'obligation de réinvestissement.

Les titres engagés au moment de l'apport dans un pacte Dutreil sont soumis à ce dispositif contrairement à ce que prévoyait le projet de texte gouvernemental.

De même, la cession à titre onéreux, le rachat, le remboursement ou l'annulation, soit des droits du contribuable dans les sociétés ou groupements interposés qui ont réalisé l'opération d'apport, soit des titres reçus en échange par la société ou le groupement interposés, mettent fin au report d'imposition, comme s'il n'y avait pas de chaîne de participations.

Par ailleurs, pour les contribuables qui souhaitent transférer leur domicile fiscal à l'étranger, le mécanisme de l'exit tax est modifié pour intégrer ce nouveau dispositif. Ainsi, en cas de transfert du domicile fiscal hors de France, la plus-value d'apport placée en report d'imposition en application du nouvel article 150-0 B ter devient imposable du fait du transfert. Cependant, il est sursis au paiement de l'impôt afférent à ladite plus-value. Sur ce point le projet de texte initial a été modifié, de sorte que le sursis expire en cas de cession à titre onéreux et non plus de « transmission », de rachat, remboursement ou annulation des titres ou droits reçus en rémunération de l'apport ou des titres ou droits apportés dans le cadre de l'article 150-0 B ter.

De même, lorsque les titres reçus en échange après un premier apport font l'objet d'un échange bénéficiant d'un sursis d'imposition, ou d'un nouvel apport soumis à report, la cession à titre onéreux, le rachat, le remboursement ou l'annulation des nouveaux titres reçus en échange met fin au report initial.

Prévention des schémas d'optimisation fiscal dits « donation-cession » : censure du Conseil constitutionnel

Le législateur a voté un nouveau régime légal d'imposition spécifique aux donations-cessions faisant peser sur le donataire une taxation de la plus-value s'il cède les titres reçus dans le délai de 18 mois suivant la donation.
Cette mesure a été censurée par le Conseil constitutionnel.

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Imposition du produit de la cession d'un usufruit temporaire selon les mêmes modalités que celles afférentes au revenu procuré par cet usufruit

Jusqu'à présent, la cession à titre onéreux (cession, apport, échange) par une personne physique ou une structure non soumise à l'impôt sur les sociétés, d'un bien ou d'un droit de toute nature (mobilier ou immobilier) était susceptible de générer une plus-value (valeur de cession – prix de revient), éventuellement imposable comme telle (abattement pour durée de détention, mécanismes de report ou de sursis d'imposition, taux réduit, etc…).
Pour les cessions réalisées à compter du 14 novembre 2012, la première de ces opérations portant sur un même usufruit temporaire est exclue du champ d'application des plus-values pour « intégrer » la catégorie des revenus imposables de « droit commun ».

Ainsi, c'est le produit total de la cession (sous déduction des frais liés à celle-ci) qui serait imposable au taux progressif de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus à laquelle se rattache, au jour de la cession, le bénéfice procuré ou susceptible d'être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l'usufruit temporaire cédé (revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers, etc).

Cette mesure serait d'application générale alors qu'elle a pour objectif avoué de lutter contre certains « montages » consistant à céder l'usufruit temporaire en exonération (ou avec une imposition atténuée) d'imposition de plus-value (abattements pour durée de détention, sursis d'imposition) alors que le cessionnaire est, de son côté, peu ou pas imposé sur les revenus perçus (frais financiers d'acquisition, amortissements, etc…).

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Distribution de dividendes

La loi de financement de la sécurité sociale pour 2013 prévoit la modification de l'article L.131-6 du code de la sécurité sociale pour étendre une disposition jusqu'alors réservée aux sociétés d'exercice libéral et aux EIRL.

Ainsi, notamment les dividendes perçus par les gérants majoritaires de toute société commerciale, dans une certaine limite, seront soumis, à compter du 1er janvier 2013, aux cotisations d'assurance maladie et maternité, d'allocations familiales et d'assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles assises sur leur revenu d'activité non salarié.

La part des dividendes soumis à cotisation serait la quote-part supérieure à 10% du capital social et des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes.
Pour prévenir les conséquences de ce texte, il est proposé :

–    d'augmenter le capital social par des apports en numéraire nouveaux ou, plus simplement, verser les mêmes sommes en compte courant ;

–    ou encore de transformer, avant toute distribution, la société en société par actions, et notamment en SAS.

Toutes ces modifications ne sont pas neutres et ne peuvent être mises en œuvre qu'après une étude attentive des conséquences des opérations proposées.

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johanna.flament@fidal.fr

david.treguer@fidal.fr